"Аудит и налогообложение", 2013, N 2

На организацию управленческого учета на российских предприятиях существенно повлияли особенности отечественного бизнеса. Большинство средних отечественных компаний представляют собой неформальные холдинги, то есть группу организаций, которые юридически независимы друг от друга, но на деле принадлежат одному собственнику и управляются общим менеджментом. Для снижения рисков (в случае возможных попыток поглощения, исков со стороны кредиторов, проблем с налоговыми и другими государственными органами) организации, входящие в такие холдинги, как правило, поделены на три условные группы:

1. компании-активодержатели, на балансах которых учитываются недвижимость и наиболее ценные объекты основных средств;
2. компании-операторы, осуществляющие производственную деятельность, арендуя при этом на льготных условиях основные средства у фирм-активодержателей;
3. технические фирмы, используемые для управления денежными потоками и оптимизации налогообложения.

Бухгалтерский и налоговый учет в таких компаниях, как правило, устраивает налоговую инспекцию, но не позволяет получить информацию, необходимую руководству компании.

Управленческий учет - это прежде всего система сбора и анализа информации о деятельности предприятия, которая полно и объективно отражает результаты его хозяйственных операций и ориентирована на потребности руководства и собственников компании, и лишь во вторую очередь эта система используется для управления затратами на уровне центров. Система управленческого учета позволяет менеджменту и акционерам увидеть полную картину бизнеса и принимать обоснованные управленческие решения.

С помощью управленческого учета решаются такие задачи, как управление затратами, продажами, дебиторской задолженностью, кредитными ресурсами и др.

При организации управленческого учета целесообразно применять следующие основные принципы и методы:

• двойную запись;
• отражение фактов хозяйственной деятельности в том периоде, когда они произошли (метод начисления);
• принцип существенности (должна отражаться только существенная информация);
• правдивую информацию;
• баланс между выгодами и затратами;
• выгоды, извлекаемые из информации, должны быть больше затрат на ее получение;
• приоритет содержания над формой (операции должны отражаться в учете исходя из их экономической сути, а не из юридического содержания);
• принцип соответствия (отнесение расходов к доходам, для получения которых эти расходы и были произведены).

Поскольку управленческий учет регулируется только внутрифирменными нормами и предназначен исключительно для внутренних пользователей, необходимо утвердить указанные принципы приказом руководства и принять их в качестве основополагающих правил управленческого учета.

Управленческий учет и бюджетирование в условиях российской практики представляют собой два относительно самостоятельных вида финансовой деятельности, причем нередки случаи, когда компания использует только один из них. Однако эти процессы являются частями одного целого, и эффективное управление предприятием возможно при наличии только обоих процессов. Компаниям, в которых еще не внедрены ни бюджетирование, ни управленческий учет, целесообразно вводить их одновременно.

Постановка бюджетирования начинается с определения финансовой модели предприятия, что предполагает проведение анализа его организационно-функциональной структуры, материальных, денежных и документационных потоков и выявление точек концентрации финансовых результатов.

Кроме того, очень важно определить, какие виды бизнеса (направления) будут являться объектами планово-учетной деятельности, при этом необходимо соблюсти разумный баланс между чрезмерной детализацией и излишней обобщенностью. Определяющую роль играют пожелания собственников, особенности рынка, специфика управления бизнесом. Не менее важный элемент бюджетирования - определение центров ответственности.

После выделения основных планово-учетных элементов (бизнес-направлений и центров ответственности) разрабатывается номенклатура статей бюджетов. Одновременно осуществляется классификация затратных статей на переменные и постоянные, прямые и косвенные (особую важность здесь приобретают принципы существенности и рациональности, когда затраты на получение какой-либо информации не должны превышать извлекаемых из этой информации выгод). На основе перечисленных процедур и осуществляется процесс бюджетирования.

В процессе составления бюджета необходимо разработать систему контроля за его исполнением: сопоставление фактических показателей с плановыми и последующий анализ выявленных отклонений. Именно регистры управленческого учета позволяют получить информацию о фактическом исполнении бюджета. Поэтому управленческий учет должен быть построен на тех же принципах, что и бюджетный процесс: однотипная номенклатура статей доходов и расходов с возможностью их отнесения на тот или иной центр ответственности и вид деятельности.

На практике управленческий учет в большинстве случаев ведется с помощью того же программного обеспечения, что и бухгалтерский. Следует отметить, что последние версии отечественных бухгалтерских систем, используемые большинством хозяйствующих субъектов, обладают такими возможностями.

При этом различают два основных варианта организации управленческого учета. Для их осуществления необходимо наличие квалифицированных бухгалтеров и финансистов, разбирающихся как в управленческом, так и в бухгалтерском учете. Различия вариантов лишь в том, какое место занимают эти сотрудники в технологической цепочке прохождения документов.

Первый вариант предусматривает, что все учетные документы поступают к бухгалтеру (или группе бухгалтеров), ведущему управленческий учет в программе "1С". Бухгалтер должен определить, как хозяйственные операции, учитываемые в первичных документах, должны отражаться в управленческом учете. По каждому из первичных учетных документов он формирует и управленческие, и бухгалтерские проводки.

Если на предприятии помимо бухгалтеров, ведущих управленческий учет, существует финансовая бухгалтерия, то после формирования управленческих проводок первичные документы передаются бухгалтерам, осуществляющим ведение бухгалтерского и налогового учета, которые на основании этих документов составляют официальные бухгалтерские проводки.

Преимущество этого варианта - наиболее точное соответствие основным принципам ведения учета, что позволяет полнее отразить деятельность организации. Недостаток же заключается в том, что потребуются дополнительные ресурсы для создания интегрированной бухгалтерской системы, сочетающей как типовую бухгалтерскую, так и управленческую конфигурацию.

Пример 1 . Холдинг состоит из предприятий-активодержателей, в собственности которых находятся склады, и магазинов, арендующих эти склады. По итогам отчетного периода один из активодержателей должен оплатить коммунальные услуги. Источником средств являются арендные платежи, поступающие от магазинов.

В управленческом учете холдинга как единого экономического комплекса все внутренние (формальные) операции, не имеющие экономического смысла, не будут отражаться.

Управленческие проводки выглядят следующим образом:

Дт 20 Кт 60 - начисление расходов по коммунальным платежам;

Дт 60 Кт 51 - перечисление коммунальных платежей.

В аналитическом учете данной хозяйственной операции присваиваются следующие признаки: направление деятельности - "Арендная деятельность", центр ответственности - "Склад А", вид затрат - "Коммунальные платежи", код затрат - "NN", категория затрат - "Косвенные", признак затрат - "Постоянные".

В бухгалтерском учете производятся записи по всем операциям.

В регистрах торговых операторов, занимающихся оптовой и розничной торговлей:

Дт 44 Кт 60 - начисление расходов по аренде;

Дт 19 Кт 60 - НДС по арендной плате;

Дт 60 Кт 51 - перечисление арендных платежей.

В регистрах активодержателей:

Дт 62 Кт 90-1 - начисление выручки от аренды по каждому магазину;

Дт 90-3 Кт 68 - НДС, начисленный с выручки;

Дт 20 Кт 60 - начисление расходов по коммунальным услугам;

Дт 19 Кт 60 - НДС по коммунальным услугам;

Дт 51 Кт 62 - получение арендных платежей;

Дт 60 Кт 51 - перечисление платы коммунальной организации.

Второй вариант организации управленческого учета предусматривает, что в управленческую базу данных информация вносится уже после того, как она была отражена в базе данных бухгалтерского учета.

Другими словами, ведутся две параллельные базы данных. Информация в эту систему частично вводится вручную, а частично скачивается из "1С" (в данном случае может использоваться программа Excel). В совокупности эти базы данных позволяют руководству ежедневно получать всю необходимую информацию для оценки состояния дел в компании.

Финансовая бухгалтерия при этом работает в обычном режиме, предоставляя свою базу специалисту, ведущему управленческий учет, для ее последующей трансформации.

Пример 2 . В течение дня в организации был зафиксирован приход продукции от 30 поставщиков и сделано соответственно 60 учетных записей:

Дт 41 Кт 60; Дт 19 Кт 60 - по каждому поставщику.

В базе управленческого учета в этом случае будут произведены только две записи:

Дт 41 Кт 60; Дт 19 Кт 60 - по "обобщенному" поставщику.

Перенос консолидированной информации из бухгалтерской базы данных в управленческую возможен лишь для операций, юридическое содержание которых соответствует их реальной экономической сути. Если же такого соответствия нет, то каждую проводку, переносимую в управленческие регистры, нужно рассматривать отдельно.

Если в управленческом учете отражены консолидированные данные, то полноценные управленческие отчеты нужно будет получать, используя и управленческую, и бухгалтерскую базы данных (например, аналитический отчет по конкретному поставщику может быть сформирован исключительно по данным бухгалтерского учета).

Несмотря на отмеченные недостатки, второй вариант ведения управленческого учета привлекателен своей низкой ресурсоемкостью. Он может быть внедрен в кратчайшие сроки и с минимальными затратами - достаточно организовать дополнительные рабочие места для бухгалтеров, ведущих управленческий учет.

Кроме того, эффективность применения данного варианта будет тем выше, чем более существенны отличия между бухгалтерским и управленческим учетом. Основным условием его эффективного применения является детально разработанная методика переноса операций из бухгалтерской базы данных в управленческую.

Возможны и другие варианты ведения управленческого учета, например на основе данных оперативного учета (о движении товаров, денежных средств и т.п.).

В этом случае можно получать управленческие отчеты лишь по отдельным аналитическим срезам (фактическому остатку товаров, задолженности), но не по финансово-хозяйственной деятельности предприятия в целом.

Для постановки управленческого учета необходимо разработать регламентирующие документы, которые будут определять основные правила учета.

Нормировать имеет смысл только те учетные процедуры, которые не соответствуют действующим на предприятии бухгалтерским стандартам.

Основными регламентирующими документами являются:

• корпоративные стандарты управленческого учета;
• план счетов управленческого учета;
• система кодов, используемых для кодирования статей бюджета, статей затрат, центров ответственности, направлений деятельности и т.д.;
• порядок документооборота при ведении управленческого учета.

В стандартах управленческого учета приводятся основные принципы отражения хозяйственных операций в организации. При разработке стандартов учета следует исходить из уже существующих нормативных документов (ПБУ, МСФО) и корректировать их в соответствии со специфическими условиями деятельности предприятия.

Так, в корпоративный стандарт, посвященный управленческому учету основных средств, нет смысла переписывать текст ПБУ 6/01 "Учет основных средств", а лучше сделать ссылку, что данный документ взят за основу.

Выделять следует те позиции, по которым управленческий учет отличается от бухгалтерского: например право учитывать в качестве одного инвентарного объекта комплекс взаимосвязанных предметов, даже если каждый из них имеет разный срок полезного действия (в отличие от положений п. 6 ПБУ 6/01) или индивидуальные сроки амортизации основных средств исходя из периода их фактического использования в компании или из срока их окупаемости.

При разработке стандартов управленческого учета необходимо ориентироваться на вид бизнеса, рынок, на котором работает компания, структуру компании и ее акционеров.

Многие принципы управленческого учета можно взять из ПБУ 1/98, посвященного учетной политике.

При разработке управленческого плана счетов за основу принимается рабочий бухгалтерский план счетов.

Порядок отражения информации о хозяйственных операциях не меняется: в управленческом учете, как и в бухгалтерском, расходы по оплате услуг банков будут учитываться на счете 91, а основные средства - на счете 01.

Однако в управленческий план счетов будут входить и не задействованные в бухгалтерском Плане счета. В частности, имеет смысл ввести дополнительные (управленческие) счета учета денежных средств исходя из того, что информация на бухгалтерских счетах доступна внешним пользователям, а на управленческих - только менеджерам и владельцам компании.

Для нумерации этих счетов можно использовать пустующие коды разд. V бухгалтерского Плана счетов (например, 53 "Управленческая касса" и 54 "Управленческий расчетный счет").

Таким образом, часть операций по счетам "Касса" и "Расчетный счет" отражается на бухгалтерских счетах 50 и 51, а часть - на управленческих счетах 53 и 54.

Подобным образом можно задействовать все неиспользуемые кодировки в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденном Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

При разработке плана счетов нужно помнить, что для управленческого учета необходима большая детализация данных. В связи с этим следует предусмотреть возможность отражения информации отдельно по каждому центру ответственности, направлению деятельности предприятия или производимому предприятием продукту.

Кроме того, управленческий план счетов должен позволять легко делать выборки данных по определенному признаку, например по центрам ответственности, видам продукции, сотрудникам, временным периодам и т.д. Для этого необходимо каждой статье доходов и расходов, каждому центру ответственности и каждому виду деятельности присвоить соответствующие коды.

Система кодов должна быть построена таким образом, чтобы обеспечить взаимосвязь управленческого учета и бюджетирования. С этой целью оба процесса разрабатываются на основе одной организационно-функциональной модели компании, которая должна отражать финансовую структуру, описывать порядок движения материальных, денежных и документарных потоков, выявлять центры концентрации финансовых ресурсов.

Для систем управленческого учета и бюджетирования разрабатывается одинаковая номенклатура статей затрат и доходов, при этом каждой из статей присваивается определенный код, позволяющий легко находить и группировать данные.

Классификаторы управленческого учета определяют и описывают различные объекты учета с целью их однозначной трактовки всеми участниками процессов планирования, организации, стимулирования и контроля на предприятии.

Количество и типы используемых классификаторов каждое предприятие определяет исходя из своих потребностей.

Наиболее распространенными классификаторами управленческого учета, применяемыми компаниями, являются:

• виды производимой продукции, оказываемых работ и услуг;
• виды доходов;
• центры финансовой ответственности;
• места возникновения затрат;
• виды (экономические элементы) затрат;
• статьи калькуляции;
• виды активов;
• виды обязательств;
• виды собственного капитала;
• проекты;
• направления инвестиций;
• основные и вспомогательные бизнес-процессы;
• типы клиентов;
• категории персонала.

Внутри каждого классификатора вводится сквозная нумерация.

Если есть необходимость детализировать объекты учета, можно использовать многоуровневую структуру кода.

Классификаторы и кодификаторы играют важную роль и при автоматизации управленческого учета.

При необходимости в классификаторе можно использовать и пятизначный код, разбив каждый из элементов затрат на подэлементы.

Разработав все необходимые классификаторы, предприятию можно переходить к определению методов управленческого учета затрат и калькуляции себестоимости.

Для статей затрат и доходов в денежной форме предусматривается специальная кодировка. Это должно существенно облегчить формирование бюджета денежных средств и отчета о его исполнении.

При разработке документооборота основное внимание нужно уделить первичным документам, предназначенным для внутреннего пользования. Примером таких документов могут быть заявки на проведение безналичных платежей или выдачу денег из управленческой кассы.

В форму первичных учетных документов целесообразно ввести такие обязательные поля, как "Направление деятельности", "Код затрат", "Центр ответственности", которые сразу же позволят определить принадлежность хозяйственных операций к тому или иному центру ответственности, бизнес-процессу, временному периоду.

При разных вариантах организации управленческого учета порядок документооборота будет различным. Если все учетные документы поступают к бухгалтеру, ведущему управленческий учет, то необходимо лишь зафиксировать это положение в регламенте.

Если же бухгалтер отражает данные в управленческом учете на основе базы данных бухгалтерского учета, то необходимо разработать отдельный документ, регламентирующий порядок переноса учетных записей о хозяйственных операциях из бухгалтерской базы в управленческую.

В регламенте документооборота должен определяться не только порядок отражения хозяйственной деятельности в управленческом учете, но и состав управленческой отчетности. Каждому из отчетов должна быть дана краткая характеристика, необходимо также определить периодичность формирования отчетов и представления их руководству.

При внедрении системы управленческого учета на предприятии следует решить, как будет организовано его ведение.

Структурное подразделение, ответственное за ведение управленческого учета, должно удовлетворять таким требованиям, как информационная обеспеченность, методологическая подготовленность, компетентность.

На предприятиях организация ведения управленческого учета осуществляется:

• в финансово-экономической службе;
• в едином информационно-аналитическом центре;
• в информационно-аналитическом центре внутри каждой из служб предприятия.

В зависимости от объектов учета возможно разделение полномочий и ответственности между службами.

Основными организационными документами, определяющими ответственность, обязанности сотрудников и отделов предприятия по ведению управленческого учета, являются:

• положение об организационной структуре предприятия;
• положения об отделах (подразделениях) предприятия;
• должностные инструкции сотрудников предприятия;
• инструкции по организации бизнес-процессов, отражающих сроки, последовательность и ответственность за формирование регистров управленческого учета и форм отчетности;
• система мотивации сотрудников предприятия.

Несмотря на четкое определение и разграничение обязанностей сотрудников, одной из основных проблем при постановке управленческого учета является нежелание специалистов заполнять дополнительные формы и обрабатывать информацию.

Часто такая ситуация является следствием недостаточной работы с персоналом по разъяснению целей и задач управленческого учета.

Положительно влиять на процесс внедрения управленческого учета на предприятии могут следующие факторы:

• заинтересованность руководителей предприятия в получении объективной информации и их готовность к необходимым изменениям;
• четко сформулированные цели и выделенные приоритеты развития предприятия;
• разработанная юридическая и организационная структура компании;
• система мотивации управленческого персонала;
• доступность методологической поддержки;
• достаточный уровень автоматизации служб.

Нужно отметить, что при внедрении на предприятии управленческого учета почти всегда возникают серьезные трудности, вызванные разными причинами, например:

• нежеланием руководителей центров ответственности своевременно предоставлять полную информацию о деятельности своих подразделений;
• отсутствием локальной компьютерной сети, единой системы документооборота, четкой организационно-функциональной структуры;
• нежеланием отдельных сотрудников перестраивать свою деятельность, заполнять различные управленческие отчеты из-за непонимания роли управленческого учета;
• дефицитом квалифицированных специалистов, обладающих знаниями как в управленческом, так и в бухгалтерском и налоговом учете;
• противодействием работников финансовой бухгалтерии, которым специалисты по управленческому учету часто представляются профессиональными конкурентами.

Чтобы минимизировать возможные проблемы, постановку управленческого учета следует осуществлять по прямому распоряжению владельцев компании и ее высшего руководства. Руководить постановкой управленческого учета должен непосредственно финансовый директор.

Внедрение управленческого учета на предприятии позволит руководству отслеживать все состояние бизнеса и принимать обоснованные управленческие решения.

Порядок переноса учетных записей из бухгалтерского учета в управленческий

Юридическое содержание операции	Экономическое содержание операции	Проводки в бухгалтерском учете	Порядок переноса данных в управленческую базу	Проводки в управленческом учете
Продажа продукции сторонним организациям	1.1. Поступление денежных средств от покупателя на расчетный счет	Дт 62 Кт 90-1; Дт 90-3 Кт 68, субсчет "Расчеты по НДС"; Дт 90-2 Кт 41, 43; Дт 51 Кт 62	На следующий день по результатам предыдущего дня итоговыми записями на основании данных бухгалтерии <*>	Дт 62 Кт 90-1; Дт 90-3 Кт 68, субсчет "Расчеты по НДС"; Дт 90-2 Кт 41, 43; Дт 51 Кт 62
1.2. Поступление денежных средств в "управленческую" кассу. Эти операции отражаются в бухгалтерском учете	-	Заносятся в базу по факту каждой операции с ведением аналитического учета по покупателям на основании оперативной информации отдела продаж	Дт 62 Кт 90-1; Дт 90-2 Кт 41, 43; Дт 53 "Управленческая касса" Кт 62
Продажа товаров внутри холдинга	Перемещение товара без реального финансового результата	Дт 62 Кт 90-1; Дт 90-3 Кт 68, субсчет "Расчеты по НДС"; Дт 90-2 Кт 41, 43; Дт 51 Кт 62	На следующий день после операции на основании данных бухгалтерии. Проводка осуществляется, если товар переходит из одного центра ответственности к другому	Дт 41, 43 Кт 41, 43
Оказание услуг организациями внутри холдинга	Использование технических фирм для налогосберегающих схем	Дт 62 Кт 90-1; Дт 90-3 Кт 68, субсчет "Расчеты по НДС"; Дт 90-2 Кт 41, 43; Дт 51 Кт 62	Операция не отражается в управленческом учете	-

<*> Кроме того, в управленческий учет заносится дополнительная информация о направлении бизнеса, центре ответственности, категории и признаках затрат.

Д.Лысенко

Член правления

НП "Аудиторская

ассоциация "Содружество",

советник председателя

Контрольно-счетной палаты Москвы

Успешность организации управленческого учета на предприятиях определяется, прежде всего, существующей внутренней нормативной базой, устанавливающей порядок учета. К основным документам, регламентирующим систему управленческого учета на практике, можно отнести: корпоративный стандарт управленческого учета; положение об управленческом учете, инструкции по ведению управленческого учета, план счетов управленческого учета; систему кодов, используемых для кодирования статей бюджета, статей затрат, центров ответственности, направлений деятельности и т. д.; порядок документооборота при ведении управленческого учета.

Государственное закрепление управленческого учета в законодательстве РФ отсутствует. Ведение управленческого учета осуществляется по решению менеджмента предприятия и регулируется корпоративными нормативными актами . Поэтому разработка внутренних правил учета на предприятиях видится весьма актуальной.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

1. Определить цели и задачи системы управленческого учета.

2. Описать на примере положения об управленческом учете процедуру разработки рабочего документа предприятия, регламентирующего функционирование системы управленческого учета.

3. Разработать на основе предложенных рекомендаций положение об управленческом учете.

Под управленческим учетом понимается информационная подсистема системы управления, включающая в себя количественные и качественные, финансовые и нефинансовые данные, обеспечивающая руководителей разных уровней управления предприятием информацией, необходимой для эффективного управления .

Система учета предприятия состоит из следующих видов учета: экономического (бухгалтерский, налоговый, статистический, финансовый и оперативный) и специального (маркетинговый, производственный, кадровый и др.). Система учета на предприятии (как подсистема информационного обеспечения управления) рассматривается нами в виде многоуровневой структуры (рис. 1).

Рис. 1. Графическая модель управленческого учета в системе управления предприятием

На первом, низовом, уровне находятся бухгалтерский, оперативный и финансовый учеты. На втором уровне - налоговый и статистический учеты. На третьем - управленческий учет. Первичная документация поступает в бухгалтерский, оперативный и финансовый учеты. На уровне налогового, а также статистического учетов сводная информация обрабатывается по определенным законодательством правилам и передается внешним пользователям. Информация с первого и второго уровней, определенная внутренними регламентами, передается на следующий уровень - управленческого учета. На этом уровне информация анализируется и в определенной форме передается внутренним пользователям. Информация на этапе управленческого учета должна обладать свойством релевантности. Образно говоря, по нашему мнению, управленческий учет представляет собой некую условную призму, проходя через которую информация преломляется и предстает в необходимой и заранее определенной субъектом управленческого учета форме.

Таким образом, управленческий учет занимает собственное место в информационной подсистеме управления предприятием, и он существует в определенных взаимосвязях с институциолизировавшимися видами учета (бухгалтерским, налоговым, оперативным, финансовым и статистическим).

Процедура разработки рабочего документа

Создание пакета рабочих документов, регулирующего порядок ведения управленческого учета, относится к творческой работе, предъявляющей высокие требования к разработчикам системы в части как знания теории и методологии учета, так и понимания предприятия и задач, которые намерен решать менеджмент при помощи системы управленческого учета .

В качестве внутреннего нормативного документа на предприятии применяют положение об управленческом учете. Структура его следующая:

1. Титульный лист, где указываются название документа, место и дата его разработки.

2. Область применения, где описываются:

2.1. Основные задачи. Положение устанавливает основной порядок по обеспечению руководителей предприятия на любом уровне управления релевантной информацией.

2.2. Объект регламентации. Положение регламентирует систему управленческого учета на предприятии.

2.3. Методическое обеспечение. В этом пункте дается определение (например, приведенное выше определение управленческого учета) и базовые характеристики управленческого учета:

2.4. Действие положения. Действие положения распространяется на деятельность всех подразделений, принимающих участие в функционировании системы управленческого учета и документообороте.

2.5. Требования к написанию положения. В положении учтены требования к написанию положений на действующем предприятии. При наличии на предприятии стандарта, регламентирующего написание подобных документов, указываются его номер и название.

4. Термины и определения. Чаще всего термины и определения, которые используются при написании положения, приводятся в алфавитном порядке.

5. Принятые сокращения. МВЗ - место возникновения затрат, СУУ - система управленческого учета, ЦФО - центр финансовой ответственности и др.

6. Общие положения, в которых описываются:

6.1. Степень влияния управленческого учета на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг. Управленческий учет является инструментом управления и косвенно участвует в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг.

6.2. Технология управленческого учета. При отсутствии на предприятии отдельных нормативных документов о финансовой структуре предприятия, порядке документооборота, организации движения учетных документов, плана счетов дается их описание, иначе указываются ссылки на них.

6.3. Участники управленческого учета. Определяются функции управленческого учета и ответственные за реализацию этих функций, то есть описываются действия каждого участника, отвечающего за организацию, функционирование и результативность управленческого учета.

В качестве примера можно выделить следующие функции управленческого учета: учет, контроль финансово-хозяйственной деятельности, финансово-экономический анализ, планирование .

6.4. Модель управленческого учета. Представляется графическая интерпретация управленческого учета, где определяются взаимосвязи и взаимозависимости с другими системами предприятия.

6.5. Ресурсы. Ресурсы, необходимые для осуществления управленческого учета условно можно разделить на две группы: собственно ресурсное обеспечение и интеллектуальный потенциал.

В число основных составляющих, определяющих ресурсное обеспечение, входит материальное, хозяйственное, информационное, технологическое, техническое, программно-математическое, временное и кадровое обеспечение.

В число основных составляющих, характеризующих интеллектуальный потенциал системы управленческого учета, входят ; знания, патенты и т. д.; организационный и потребительский потенциалы.

6.6. Мониторинг управленческого учета

7.1. Распорядительные документы.

7.2. Взаимодействие управленческого учета со службами предприятия: поступление информации.

Система управленческого учета представляется как часть системы управления. Система управленческого учета является частью системы учета предприятия, а также частью информационной системы предприятия. Информационная система предприятия, в свою очередь, - часть системы управления. Следовательно, управленческий учет участвует в функциональном распределении деятельности между управленческими службами. При описании системы управленческого учета учитываются процессы управления производством, их последовательность, очередность, целенаправленность, связи. Описание входной информации целесообразно представить в виде табл. 1.

Таблица 1. Перечень подразделений, поставляющих информацию

Поставщик (подразделение)	Входы: наименование	Формы представления		Примечание
Отдел труда и заработной платы		Нормативы	По мере необходимости

7.3. Взаимодействие управленческого учета со службами предприятия: предоставление информации. Система управленческого учета представляется как совокупность элементов, объединенных функционально и оперативно для создания информации, предназначенной для принятия решений. Элементами системы управленческого учета являются порядок операций, технические инструменты, методы использования информации, люди, структура системы . Описание выходной информации целесообразно представить в виде табл. 2.

Таблица 2. Перечень подразделений, получающих информацию

7.4. Спецификация ресурсов. Совокупность необходимых ресурсов следует представить в виде табл. 3.

Таблица 3. Ресурсы, необходимые для ведения управленческого учета

Поставщик (подразделение)	Ресурс (наименование)	Формы представления	Сроки и периодичность представления
Отдел кадров			По мере необходимости
Финансовый отдел	Зарплата	Платежная ведомость	Ежемесячно
Административно-хозяйственный отдел	Обслуживания зданий (помещений)		Постоянно
			Постоянно

9. Лист согласования. Положение об управленческом учете согласовывается с руководителями структурных подразделений - участников разрабатываемого положения и утверждается генеральным директором предприятия.

10. Лист ознакомления с положением (табл. 4).

Таблица 4. Лист ознакомления с положением об управленческом учете

Таким образом, с учетом вышесказанного и исходя из практического опыта мы приходим к выводу, что разработка положения об управленческом учете позволяет систематизировать действующие на предприятиях отчетность и планирование. При разработке системы нормативной документации об управленческом учете следует, насколько возможно, подробно описать предмет учетных операций, нестандартные ситуации, привести примеры. Чем детальнее описывается учетный процесс, тем меньше возникает проблемных ситуаций в процессе функционирования системы управленческого учета. Однако при разработке регламентов следует нормировать только те учетные процедуры, которые не соответствуют действующим на предприятии стандартам.

Необходимо помнить, что по мере развития предприятия любые рабочие документы со временем устаревают, поэтому для успешного функционирования предприятия требуется своевременно вносить изменения в существующие регламенты или разрабатывать новые правила и нормы.

Положение об управленческом учете

В соответствии с предложенной процедурой разработки рабочего документа по управленческому учету разработаем положение об управленческом учете на примере конкретного предприятия.

Размещается на фирменном бланке предприятия

1. Область применения

1.1. Настоящее положение устанавливает основной порядок по обеспечению руководителей предприятия на любом уровне управления релевантной информацией.

1.2. Положение регламентирует систему управленческого учета на предприятии.

1.3. Методическое обеспечение.

В качестве пользователей управленческого учета на предприятии выступают:

• высшее руководство;
• руководство структурных подразделений всех уровней;
• специалисты.

Экономичность управленческого учета определяется как отношение расходов на управленческий учет к получаемому от управленческого учета выигрышу.

При ведении управленческого учета на предприятии используются методы:

• финансового учета (документация, инвентаризация, оценка, калькуляция, двойная запись и т. д.);
• экономического анализа (сравнение, группировка, балансовая увязка, индексы и т. д.);
• экономико-математические (линейного, динамического, программирования, сетевые графики и т. д.);
• статистические (абсолютные, относительные и средние величины, ряды динамики и т. д.) и др.

1.4. Действие положения распространяется на деятельность всех подразделений, принимающих участие в ведении управленческого учета и документообороте.

1.5. В положении учтены требования к написанию положений на действующем предприятии № 20/2006 «Стандарт по написанию внутренних регламентов на предприятии ООО «Персона».

При написании положения использовались следующие нормативные документы:

• Налоговый кодекс РФ, части первая и вторая (приняты Государственной Думой РФ 16 июля 1998 г. и 19 июля 2000 г.);
• ГОСТР ИСО 9000–2001 «Система менеджмента качества. Основные положения и словарь» и др.

3. Термины и определения

3.1. В положении используются следующие определения: бюджет, контрольные точки, мониторинг, поставщик, потребитель, результативность, принятые сокращения .

4. Общие положения

Движение учетных документов на предприятии организовано следующим образом. Консолидированная информация переносится из бухгалтерской базы данных в управленческую по тем операциям, юридическое содержание которых соответствует их реальной экономической сути. Если же такого соответствия нет, то каждая проводка, переносимая в управленческие регистры, рассматривается отдельно. При этом если в УУ отражены консолидированные данные, то полноценные управленческие отчеты получаются при использовании и управленческой, и бухгалтерской базы данных (например, аналитический отчет по конкретному поставщику формируется исключительно по данным бухгалтерского учета).

На предприятии выделяются следующие функции управленческого учета (УУ):

• Учет. Одной из ключевых функций УУ является обеспечение оперативного, полного и достоверного учета ресурсов предприятия (материальных, финансовых и человеческих) с целью осуществления контроля и повышения эффективности их использования.
• Контроль финансово-хозяйственной деятельности. Задачи данного контроля - обеспечение целостности финансовой информации, касающейся деятельности предприятия и его активов; мониторинг и измерение ключевых показателей деятельности; инициализация корректирующих действий, необходимых для достижения запланированных результатов деятельности.
• Финансово-экономический анализ, задачами которого являются оценка абсолютных показателей, финансово-экономического состояния предприятия, рентабельность оборота, структура затрат и т. д.
• Планирование, под которым понимается процесс распределения ресурсов во времени.

Указанные функции УУ реализуются оператором УУ вместе с сотрудниками предприятия по функциональным направлениям.

4.4. Схема взаимодействия оператора УУ с подразделениями предприятия представлена на рис. 2.

Рис. 2. Схема взаимодействия оператора управленческого учета с подразделениями предприятия

4.5.Ресурсы, необходимые для осуществления УУ, представлены в табл. 5.

Таблица 5. Характеристика ресурсов

Поставщик ресурсов/ (подразделение)	Ресурс: (наименование)	Сроки и периодичность представления
Ресурсное обеспечение
Финансовый отдел	Денежные средства на оплату труда оператора	Ежемесячно
	Помещение	Единовременно
	Тепло-, электро-, водоснабжение	Ежемесячно
Отдел материально-технического обеспечения	Мебель, канцелярские товары	По мере необходимости
	Расходные материалы
	Оргтехника
	Программное системное обеспечение	Единовременно
	Обслуживание оргтехники	Постоянно
	Прикладное программное обеспечение	По мере необходимости
Оператор	Алгоритмы решения учетно-управленческих задач	Постоянно
Администрация предприятия	Временное обеспечение	По мере необходимости
Отдел персонала	Операторы управленческого учета	По мере необходимости
	Пользователи управленческого учета
	Обслуживающий персонал
Интеллектуальный потенциал
Оператор	Методология управленческого учета	Постоянно
Отдел маркетинга	Организационный потенциал: структура органов управления, организационная культура, бренды, товарные знаки	Постоянно
	Потребительский потенциал: связи с клиентами, информация о клиентах, история взаимоотношений с клиентами

4.6. Мониторинг УУ осуществляется по Методике диагностирования УУ на предприятии № 112. Исполнителем мониторинга УУ является оператор УУ. Контроль за выполнением УУ осуществляет генеральный директор. Результативность УУ оценивается в каждой контрольной точке по показателям (табл. 6, 7).

Таблица 6. Показатели ресурсного обеспечения управленческого учета

Контрольные точки
Материальное обеспечение	Фонд заработной платы, выделенный на управленческий учет
	Фонд оплаты труда обслуживающего персонал
Хозяйственное обеспечение	Оборудование производственных помещений
	Хозяйственное обеспечение условий труда
Информационное обеспечение	Количество входных потоков информации (по видам)
	Способы хранения, передачи, накопления, поиска, обновления информации
Технологическое обеспечение	Автоматизированное программное обеспечение
	Коммуникационные средства
Техническое обеспечение	Средства для организации совместной работы
	Коэффициент автоматизации труда
	Суточная производительность технических средств
	Технический уровень средств труда
Программно-математическое обеспечение	Программная организация управленческого учета
Ресурс времени	Задается субъектом управленческого учета
Кадровое обеспечение	Численное обеспечение (структурное обеспечение, квалификация персонала, опыт персонала, личностные свойства персонала)
	Производительность персонала
	Обучаемость персонала
	Текучесть персонала
	Используемость результатов управленческого учета
	Удельный вес управленческого персонала в обшей численности
	Коэффициент эффективности управления

Таблица 7. Показатели интеллектуального потенциала управленческого учета

Контрольные точки	Перечень возможных показателей
Методология	Наличие документов, регламентирующих ведение управленческого учета
	Качество исполнения и оформления документов
	Нематериальные активы
	Система управления знаниями
	Система управления документооборотом
Организационный потенциал	Качество организационной структуры
	Рациональное распределение работы между исполнителями (качество организации выполняемой работы)
	Качество организации работ
	Организационная культура
	Оценка организации сторонними организациями
	Стабильность организации
Потребительский потенциал	Успешность предприятия с точки зрения потребителей

5.1. Порядок предоставления исходной документации, а также сроки и ответственные за ее предоставление определяется ежегодным приказом по предприятию «Ведение УУ».

Порядок действий (процесс) УУ в блок-схеме представлен на рис. 3. Постановка задачи и принятие решений выполняются пользователями УУ и выходят за рамки процесса УУ.

Рис.3. Процесс управленческого учета

5.2. Описание поступающей информации в УУ от подразделений представлено в табл. 8.

Таблица 8. Перечень поставщиков управленческого учета

Поставщик (подразделение)	Входы: наименование	Формы представления	Сроки и периодичность представления	Примечание
Финансово-экономический отдел	Плановая численность и средняя зарплата по категориям. Плановая трудоемкость по видам продукции	Нормативы	По мере необходимости
Бухгалтерский отдел	Расходы на налоги. Фактические данные
Отдел материально-технического снабжения	Проекты МВЗ (по основным видам продукции и по вспомогательным материалам)		На год - ноябрь, ежеквартально - уточнение до 15 числа месяца, предшествующего отчетному периоду. Отчеты - ежемесячно
Отдел хозяйственного обеспечения	Расходы на энергозатраты. Расходы на содержание и обслуживание оборудования	Энергобаланс	На год, на месяц; отчеты - ежемесячно
Отдел маркетинга	Заключенные договоры	Договора	По мере заключения
	Коммерческие расходы		На год, на месяц; отчеты - ежемесячно
Отдел персонала	Расходы на подготовку кадров		На год, на месяц; отчеты - ежемесячно
Отдел информационных технологий	Расходы по вычислительным работам		На год, на месяц; отчеты - ежемесячно
Производственный отдел	Проекты МВЗ		На год, на месяц; отчеты - ежемесячно

5.3. Описание выходной информации УУ в подразделения предприятия представлено в табл. 9.

Таблица 9. Перечень потребителей управленческого учета

Потребитель (подразделение)	Выходы: наименование	Формы представления	Сроки и периодичность представления	Примечание
Администрация предприятия	Бюджет доходов и расходов. Бюджет движения денежных средств	Бюджет поступлений. Бюджет оплаты расходов
Руководители структурных подразделений	Справка «Технико-экономические показатели подразделения». Лимиты на затраты подразделений. Бюджеты ЦФО и МВЗ	Справка «Технико-экономические показатели предприятия»	Ежемесячно 1 числа
Специалисты	Аналитические справки	Свободная форма	По мере необходимости

5.4. Спецификация ресурсов представлена в табл. 10.

Таблица 10. Спецификация ресурсов

Поставщик (подразделение)/ ответственное лицо	Ресурс: (наименование)/ нормативный документ	Формы представления	Сроки и периодичность представления
Финансово-экономический отдел/директор по экономике и финансам	Зарплата/Положение об оплате труда	Платежная ведомость	Ежемесячно
Отдел хозяйственного обеспечения/начальник отдела	Обслуживание зданий (помещений)	Акт на выполненные услуги, акт приема-передачи	Постоянно
	Связь (внутренняя, междугородняя, мобильная)		Постоянно
Отдел материально-технического обеспечения/ начальник отдела	Мебель, канцтовары, расходные материалы	Требование-накладная	По мере необходимости
Отдел информационных технологий/начальник отдела	Обслуживание оргтехники	Акт о выполненных работах	Постоянно
Отдел персонала/начальник отдела	Подготовленный, аттестованный, квалифицированный персонал	Штатное расписание, протокол, аттестационный лист	По мере необходимости
Администрация/генеральный директор			Установленные сроки
Оператор управленческого учета/оператор управленческого учета	Методология управленческого учета	Положения, инструкции, методики по ведению управленческого учета	По мере необходимости
Отдел маркетинга/начальник отдела	Организационный и потребительский потенциалы/	Организационная структура управления, организационная культура, договоры на выполнение работ/услуг сторонними организациями	По мере необходимости

5.5. Разработчик

Оператор УУ _____________ / Ф. И. О., телефон: __________

6. Лист согласования

Согласовано:

Директор по экономике и финансам _____________ / Ф. И. О.

Начальник отдела персонала _____________ / Ф. И. О.

Начальник бухгалтерского отдела _____________ / Ф. И. О.

Начальник финансово-экономического отдела _____________ / Ф. И. О.

Начальник отдела информационных технологий _____________ / Ф. И. О.

Начальник хозяйственного обеспечения _____________ / Ф. И. О.

Начальник материально-технического обеспечения _____________ / Ф. И. О.

Начальник отдела маркетинга _____________ / Ф. И. О.

7. Лист ознакомления с положением (табл. 11)

Таблица 11. Лист ознакомления с положением об управленческом учете

Номер документа	Ф. И. О.	Должность	Подпись	Дата ознакомления
Положение об УУ

— документ, в котором фирма закрепляет основы ведения такого учета, применяемые методы и прочие моменты. От того, насколько полно в положении об управленческом учете будут регламентированы основные механизмы управленческого учета, во многом зависит эффективность его функционирования. Тому, что важно при этом помнить, посвящена данная статья.

Как устроена система управления на предприятии

Если бухгалтерский учет (и, соответственно, бухгалтерская отчетность) имеет значимость прежде всего для инвесторов и собственников бизнеса, поскольку позволяет оценить финансовое положение фирмы и ее перспективы в плане доходности, то управленческий учет ориентирован главным образом на руководителей предприятия.

Он позволяет менеджерам различных уровней получать оперативную информацию о положении дел в подведомственном департаменте/отделе, имеющихся проблемах в его функционировании. На основании таких сведений менеджеры смогут быстро принимать оптимальные решения по изменению сложившейся в фирме ситуации в лучшую сторону.

Важно! С целью закрепления основных принципов организации управленческого учета в фирме, а также его базовых методов компания может разработать отдельную учетную политику для целей управленческого учета. Кроме того, локальным нормативным документом, закрепляющим основы ведения управленческого учета, выступает положение об управленческом учете .

Подробнее об учетной политике для целей управленческого учета см. в статье «Учетная политика для целей управленческого учета».

Для того чтобы корректно составить положение, следует понимать, какое место занимает управленческий учет в общей иерархии учета на предприятии.

Итак, в общем виде система учета на предприятии представлена следующими уровнями:

• 1-й — начальный уровень. Фирма регистрирует производимые операции в соответствующих регистрах, основываясь на первичных документах. К данному виду учета следует отнести бухгалтерский/финансовый.

О бухгалтерских регистрах см. в статье .

• 2-й — агрегированный уровень. На данном этапе информация на основании первичных документов учитывается по особым правилам, определенным законодателем либо специфическими требованиями учета. В этом отличие данного уровня от начального. В качестве примеров выступают такие виды учета, как налоговый, статистический.
• 3-й — управленческий уровень. Вся информация, собранная и учтенная с помощью различных методов (как бухгалтерского/финансового, так и налогового и статистического учета), еще раз подвергается анализу, агрегированию/детализации, после чего в виде специальных отчетов с фактическими данными, оценками и прогнозными показателями передается управленцам компании.

Примерная структура положения об управленческом учете

Как было указано выше, управленческий учет — это своего рода аналитический центр информации и сведений, получаемых иными способами учета. В то же время конкретных жестких требований законодателя к организации управленческого учета в фирме нет.

Вследствие этого на предприятии необходимо разработать и утвердить специальный документ, который будет регламентировать основы ведения управленческого учета.

Таким документом выступает положение об управленческом учете .

Каких-либо универсальных форм такого положения, закрепленных на законодательном уровне, в настоящее время также не установлено. Компания сама должна определиться со структурой положения и его содержанием.

Однако шаблон положения об управленческом учете привести возможно. В общем виде структура документа будет выглядеть следующим образом:

• титульный лист;
• раздел с описанием сферы использования положения в фирме;
• раздел, содержащий ссылки на нормативные документы, которыми следует руководствоваться специалистам, осуществляющим управленческий учет;
• раздел, посвященный общим принципам организации управленческого учета в фирме;
• содержательный раздел, о котором речь пойдет далее;
• заключительные сведения и документы (об авторах, лист согласования с ответственными руководителями, ген. директором, лист ознакомления и т. д.).

Какие моменты организационного характера по ведению управленческого учета следует закрепить в положении

Аспекты организационного плана должны быть включены в 1-й раздел (о сфере использования) рассматриваемого положения.

В частности, надо указать следующие моменты:

• основные задачи управленческого учета;
• порядок представления руководителям различных уровней управленческих отчетов;
• что собой представляет методическое обеспечение ведения управленческого учета;
• то, что положение распространяет свое действие на все подразделения, существующие в фирме;
• действующие на предприятии локальные требования к формату такого положения (к примеру, если есть какой-либо стандарт, целесообразно сослаться на его реквизиты).

Кроме того, в отдельном разделе, посвященном нормативным регулирующим учет документам, необходимо отметить, какие федеральные стандарты существуют (ГОСТ и т. д.), а также расписать используемые в положении термины и аббревиатуры (с расшифровкой сокращений).

Какие содержательные моменты должны быть включены в положение об управленческом учете

В общем разделе фирма может привести следующее:

• технологию осуществления управленческого учета в фирме;
• кто является вовлеченными сторонами такого учета (функции каждой стороны, ответственные лица и т. д.);
• модель управленческого учета (как правило, приводится в форме графической визуализации);
• принципы системы мониторинга управленческого учета.

• состава распорядительной документации;
• механизма взаимодействия управленческого учета и отдельных структурных единиц фирмы (поступление, обмен информацией и т. д.);
• подробного описания ресурсов организации (какие именно это ресурсы, для чего они необходимы в целях ведения управленческого учета и т. д.).

Итоги

Таким образом, при формировании положения об управленческом учете компании важно помнить, что его типовых универсальных форм нет. Однако документ должен обязательно содержать как общую организационную информацию о принципах и подходах к ведению управленческого учета, так и механизмы и способы его осуществления в конкретной фирме.

Управленческий учет - это упорядоченная система по сбору, регистрации, обобщению и представлению информации о хозяйственной деятельности организации и ее внутренних структурных подразделений, необходимой для принятия управленческих решений.

Требования к информации для управленческого учета

К информации для внутреннего управления предъявляется ряд специфических требований. Она должна быть:

оперативной, формируемой по принципу "чем быстрее, тем лучше". Минимальный срок бухгалтерской отчетности в один месяц для большинства управленческих задач неприемлем. Если есть выбор между точностью и быстротой получения данных для управления, менеджер, как правило, предпочтет второе;

целевой, т.е. направленной на решение конкретных задач управления;

адресной, имеющей ориентацию на конкретного потребителя - менеджера и решаемые им задачи. Адресность должна учитывать уровень служебной иерархии должностных лиц в аппарате управления организацией;

достаточной. Информация управленческого учета не должна быть излишней, но вполне достаточной для принятия соответствующих решений. Ее достаточность во многом обеспечивается за счет аналитичности данных или возможностей их использования в экономическом анализе. Это позволяет при определенной ограниченности исходных показателей для управления широко использовать их производные, результаты аналитических расчетов, группировок, сопоставлений и т.п.;

экономичной в получении и использовании;

гибкой, приспособленной к возможностям изменений в бизнесе. Рыночную экономику отличают динамизм развития, неопределенность многих хозяйственных ситуаций, их многовариантность. Соответственно, система управленческого учета не должна быть стабильной, неизменной в течение многих лет. Наоборот, ее следует подвергать постоянным обновлению, совершенствованию и развитию по форме, масштабам и содержанию.

Что дает управленческий учет

Грамотно построенный управленческий учет:

способствует успешной деятельности предприятий;

обеспечивает высокие темпы их стратегического развития;

позволяет менеджменту оперативно получать необходимую учетную и аналитическую информацию;

обеспечивает организацию конкурентными преимуществами посредством управления затратами, коммерческой деятельностью и организации общего управления;

структурирует разные виды и направления деятельности предприятия;

обеспечивает оценку вклада в итоговый результат различных структурных подразделений.

Стратегический и текущий управленческий учет

По целевому назначению системы управленческого учета можно подразделить на стратегический учет для высшего руководства предприятий, компаний, фирм и текущий учет для внутреннего менеджмента.

Цели управленческого учета

Основная цель управленческого учета - подготовка плановой, фактической и прогнозной информации о деятельности организации и ее внешней среды для принятия необходимых управленческих решений.

Пользователи информации управленческого учета

Основными пользователями информации управленческого учета являются руководители высшего звена, руководители структурных подразделений и специалисты.

Руководителям высшего звена, как правило, предоставляются:

управленческая информация в виде отчетов о результатах производственной, финансовой и инвестиционной деятельности организации и ее структурных подразделений на конкретный период времени и за прошедший ;

анализ влияния выявленных внутренних и внешних факторов на результаты деятельности организации и ее основных структурных подразделений;

плановые и прогнозные показатели на будущие периоды.

Руководителям структурных подразделений предоставляются:

управленческие отчеты о деятельности подразделений на конкретный момент времени;

плановая и прогнозная информацию о подразделениях, а также необходимая информация о контрагентах организации.

Специалисты получают необходимую информацию о деятельности организации и ее структурных подразделений, а также прогнозы влияния выявленных внутренних и внешних факторов на результаты хозяйственной деятельности предприятия.

Объекты управленческого учета

К объектам управленческого учета относятся:

1.Издержки предприятия и его структурных подразделений.

2.Результаты хозяйственной деятельности.

3.Внутреннее ценообразование.

4.Прогнозирование будущих финансовых операций.

5.Внутренняя отчетность.

Задачи управленческого учета

Главной задачей управленческого учета является составление внутренних отчетов, информация которых предназначена для собственников предприятия (организации) и управляющего аппарата.

Эти отчеты должны содержать информацию об общем финансовом положении предприятия, о состоянии дел в производственной деятельности.

К информации, которая необходима для принятия управленческих решений, контроле и регулировании управленческой деятельности, можно отнести, например:

продажные цены;

затраты на производство;

спрос, конкурентоспособность, рентабельность товаров, выпускаемых их предприятием.

Основными задачами управленческого учета являются:

анализ состояния материальных, трудовых и финансовых ресурсов и составление информации по этим ресурсам;

анализ затрат и доходов и отклонений по ним от установленных норм и смет;

расчет различных показателей фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и отклонений от нормативных и плановых показателей;

расчет финансовых результатов деятельности отдельных структурных подразделений по центрам ответственности, реализованной продукции, выполненным работам и оказанным услугам;

контроль и анализ финансово-хозяйственной деятельности организации, ее структурных подразделений и других центров ответственности;

планирование финансово-хозяйственной деятельности организации в целом, ее структурных подразделений и других центров ответственности;

представление информации о воздействии ожидаемых в будущем событий, основанной на анализе прошедших событий;

представление управленческой отчетности для принятия необходимых управленческих решений в будущем.

Требования к управленческому учету

Информация, формируемая системой управленческого учета, должна отвечать следующим требованиям:

достоверность. Под достоверностью понимается возможность для компетентного пользователя делать на основе данных учета и отчетности правильные выводы;

полнота. Полнота управленческого учета означает достаточность информации для управления предприятием и его подразделениями, возможность обеспечить эту достаточность. Наиболее полными являются системы управленческого учета, включающие использование счетов и двойной записи, обеспечивающие контроль не только за затратами и результатами текущей деятельности, но и за производственными запасами, инвестициями, эффективностью функционального управления бизнесом;

релевантность. Релевантными с позиций принятия управленческого решения являются данные и сведения, учитывающие условия, в которых принимается решение, его целевые критерии, имеющие набор возможных альтернатив и характеризующие последствия реализации каждой из них;

целостность. Это означает, что управленческий учет должен быть системным даже в тех случаях, когда он ведется без использования первичной документации, счетов и двойной записи. Системность в этом случае означает единство принципов отражения учетной информации, взаимосвязь регистров учета и внутренней отчетности, обеспечение в необходимых случаях сопоставимости ее данных с показателями бухгалтерского учета и отчетности;

понятность. Понятность информации управленческого учета обеспечивается за счет отражения в учетных регистрах результатов анализа полученных показателей, представления данных в виде аналитических таблиц, графиков, динамических рядов и т.п.;

своевременность. Своевременность управленческого учета означает его возможность обеспечить менеджеров необходимой информацией к сроку принятия решений;

регулярность. Важно также, чтобы внутренняя отчетность была регулярной, т.е. повторяемой во времени.

Таким образом, данные хорошо организованного управленческого учета позволяют выявить области наибольшего риска, узкие места в деятельности организации, малоэффективные или убыточные виды продукции и услуг, места и способы их реализации.

Они используются для определения наиболее выгодного для данных условий ассортимента продукции и работ, цен и тарифов их продажи, пределов скидок при разных условиях сбыта и платежа, для оценки эффективности дополнительных затрат и рациональности капитальных вложений.

Только по данным управленческого учета можно выбрать оптимальный вариант решения задач типа: "производить самим или покупать", "в каком количестве выгодно купить и продать", "на каком оборудовании следует разместить заказ", "в каких случаях ремонт оборудования лучше покупки новых машин" и др.

Остались еще вопросы по бухучету и налогам? Задайте их на бухгалтерском форуме .

Управленческий учет: подробности для бухгалтера

• Управленческий учет себестоимости платных услуг

  Практик и методологических решений управленческого учета учреждений. Управленческий учет (отражение в бухгалтерском учете... наиболее важным в организации управленческого учета, поскольку закрепляет и правила... материальных запасов), в системе управленческого учета необходимо закрепить лиц, ответственных... политики, раскрывающий особенности ведения управленческого учета в части оказания платных... отметить, что задача организации управленческого учета успешно решена многими образовательными учреждениями...

• Как ускорить выпуск отчетности в ритейле с помощью автоматизации трансформационных корректировок

  По МСФО может, например, опираться управленческий учет. Сектор розничной торговли не исключение... по МСФО согласно российскому законодательству); Управленческий учет и система бюджетирования опираются на... такая детализация нужна, например, для управленческого учета. Наличие специалистов Трансформация группы компаний...

В статье рассмотрены основные принципы построения управленческого учета. В дальнейшем (в следующих выпусках) будут более подробно рассмотрены различные элементы учета, методы получения и формирования исходной информации, а также актуальные вопросы бюджетирования и проведения анализа инвестиционных и производственных проектов.

Настоящая статья предназначена для директоров и финансовых руководителей малых и средних предприятий, желающих повысить эффективность своего бизнеса в условиях постоянно растущей конкуренции. Одним из способов повышения эффективности деятельности является введение на предприятии управленческого учета, позволяющего получить достоверную информацию о многих аспектах его деятельности.

Чем управленческий учет отличается от бухгалтерского

Первый вопрос, возникающий у руководителей в связи с управленческим учетом, является вопрос об отличиях управленческой отчетности от бухгалтерской. Рассмотрим некоторые отличительные черты управленческого учета.

1. Цели ведения учета

Бухгалтерский учет ведется в соответствии с действующим законодательством и предназначен преимущественно для отчетности перед налоговыми органами. Методы ведения учета зависят от квалификации бухгалтера, выбранной методологии учета, что, естественно, сказывается на достоверности показателей бухгалтерской отчетности.

Управленческий учет разработан в соответствии с внутренними требованиями предприятия и предназначен для принятия конкретных управленческих решений его руководителем. При постановке управленческого учета принимаются во внимание особенности деятельности предприятия, разрабатывается методика сбора и анализа данных, которые будут привязаны к интересам действующего предприятия.

2. Учет деятельности нескольких направлений

Бухгалтерский учет по определению привязан к конкретному юридическому лицу. При этом не секрет, что для оптимизации деятельности бизнеса многие руководители привязывают операции к различным юридическим лицам, осуществляющим различные направления деятельности. Введение управленческого учета позволяет учитывать весь объем операций бизнеса, независимо от того, какое количество направлений деятельности существует.

3. Оперативность

Бухгалтерский учет не всегда способен предоставить требуемую информацию в необходимый момент. Управленческий учет является более оперативным, а данные могут предоставляться в требуемые руководителем промежутки времени.

4. "Полный" учет операций

Бухгалтерский учет может не учитывать определенные операции (например, требование налоговой инспекции реализовать товар по цене "выше себестоимости" вынуждает бухгалтеров занижать реальные расходы, хотя снижение цены является одним из основных средств продвижения товара на рынок). Управленческий учет предназначен для предоставления максимально правдивой картины деятельности предприятия.

Откуда берутся отчетные данные

Как и бухгалтерский учет, управленческий учет ОСНОВАН НА ПОДСЧЕТЕ ДВУХ РАЗЛИЧНЫХ ТИПОВ ДАННЫХ: это потоки и состояния. Здесь уместно провести аналогию с задачей из школьного учебника математики об объеме вытекшей и оставшейся в бассейне воды на начало и конец периода.

Основной формой, фиксирующей потоки средств в рамках бухгалтерского учета, является Отчет о прибылях и убытках, который отображает денежные и материальные потоки за период между двумя отчетными датами. Кроме того, Отчет о прибылях и убытках дает представление о совокупной прибыли, полученной предприятием в процессе деятельности.

В отличие от бухгалтерского Отчета о прибылях и убытках управленческий отчет направлен на оценку финансовых потоков, а потому может не учитывать амортизацию.

Формой, фиксирующей состояния , является балансовая ведомость, которая составляется на конец каждого периода. Несмотря на различие в названиях статей, фигурирующих в Отчете о прибылях и убытках и балансовой ведомости, данные формы тесно взаимосвязаны, и при правильном ведении учета связь между балансовой ведомостью на конец текущего периода должна соблюдаться.

Несмотря на то, что управленческий учет построен на общих принципах бухгалтерского учета, для удобства пользования конечный отчет может включать в себя только наиболее важные элементы из Отчета о прибылях и убытках и балансовой ведомости, которые будут сгруппированы так, как это удобно руководителю, часто не имеющему специального бухгалтерского или финансового образования.

Как строится система управленческого учета

Рассмотрим более подробно некоторые принципиальные моменты, которые необходимо учитывать при построении системы управленческого учета. Таких моментов несколько - это определение границ учета, формирование информации на основе потоков денежных средств и четкое разграничение зон ответственности исполнителей.

Границы учета

Одним из наиболее важных аспектов, определяющих успех внедрения управленческой отчетности на предприятии, является вопрос о границах управленческого учета. Отсутствие четкого определения того, что подпадает под рамки учета, приводит к непониманию выполняемой задачи исполнителем, отсутствию постоянства при учете единообразных операций и в конечном итоге к искажению данных управленческого учета. В частности, при постановке учета чаще всего возникают следующие вопросы:

как определить внешние границы того, что подлежит учету? Например, нужно ли включать в отчетность деятельность дочерней компании, действующей в другом городе?

как определить необходимость создания нескольких центров учета? Например, предприятие может заниматься одновременно производством двух различных видов товаров. Следует ли создавать отдельную систему учета для каждого вида товара (что в перспективе позволит оценить прибыльность производства той или иной продукции, но также существенно усложняет задачу), или же необходимо учитывать все операции одновременно?

как учитывать работу со вспомогательными финансовыми инструментами?

Учет денежных средств

Для облегчения системы учета и создания максимальной достоверности управленческий учет преимущественно отталкивается от факта прихода и ухода денежных средств. Это может касаться учета амортизационных отчислений, которые имеют важное значение при ведении бухгалтерского учета, однако не связаны непосредственно с финансовыми оттоками и потому могут не учитываться при составлении управленческой отчетности. Другим примером является проведение бартерных операций, которые также не связаны с приходом или уходом денежных средств (более подробно решение данной проблемы будет рассмотрено в последующих статьях).

Ответственные лица

Реализация системы учета невозможна без четкого определения зон ответственности ответственных лиц и алгоритма их действий. Отсутствие ответственных за сбор и предоставление той или иной информации, неопределенность сроков ее предоставления, разработка неудобных или неудачных отчетных форм, с которыми работают исполнители, приводит к искажению сообщаемой руководителю итоговой информации.

Какую информацию можно почерпнуть из управленческого учета

Построение системы управленческого учета не должно превращаться в самоцель. В первую очередь учет предназначен для принятия руководителем вполне определенных управленческих решений. Какова же ОСНОВНАЯ ИНФОРМАЦИЯ , которую можно почерпнуть из регулярно представляемых форм управленческого учета?

1. Прогрессия объема реализации

Объем реализации является одним из наиболее важных элементов учета. Управленческий учет позволяет проследить тенденции увеличения (снижения) объема продаж, выявить сезонные всплески и спады, строить бюджет и формулировать задачи перед производственным отделом и отделом сбыта, отслеживать колебания спроса в зависимости от изменения уровня цен, оценивать результаты маркетинговых действий и т.п.

2. Выделение постоянных и переменных затрат

Разбивка затрат на постоянные и переменные является основополагающей для формирования долгосрочных целей развития. Постоянными затратами являются те, которые неизменны и неизбежны независимо от объема реализации. Переменные затраты изменяются пропорционально объему реализации. Сопоставление объема реализации и переменных затрат (в процентах), а также уровня постоянных затрат позволяет определить пути достижения максимальной эффективности бизнеса.

3. Оценка прибыльности работы предприятия

Сопоставление объема реализации с общими затратами поможет менеджеру отслеживать текущую прибыльность работы предприятия. Сопоставление отдельных групп расходов с их влиянием на объем реализации и прибыльность дает возможность управлять прибыльностью, сокращая лишние расходы и увеличивая ассигнования на другие группы расходов.

4. Оценка эффективности работы с покупателями

Постоянное отслеживание состояния задолженности покупателей дает возможность оценить эффективность работы отдела сбыта. Менеджер может оценить объем замороженных в счетах дебиторов средств, а также тенденции роста или снижения дебиторской задолженности.

5. Оценка эффективности управления складом сырья, материалов и готовой продукции

6. Оценка потребности в оборотных средствах при росте деятельности предприятия

Кроме того, в зависимости от системы сбора данных и логики построения управленческого учета углубленный анализ данных позволяет получить РЯД СВОДНЫХ ПОКАЗАТЕЛЕЙ , таких как:

1. Оценка работы менеджеров (количество контрактов, их прибыльность, объемы сделок и т.п.).

Это позволяет руководителю расширить зоны ответственности, поощрять работников за успешную работу и искать пути повышения эффективности менее удачных направлений деятельности.

2. Оценка привлекательности клиентов (объемы и периодичность сделанных заказов, прибыльность заказов, периодичность оплаты).

Выделив группу наиболее привлекательных клиентов, руководитель сможет проанализировать основные сходные черты привлекательности клиентов, методы работы с ними и т.д. с целью дальнейшего расширения данной группы.

3. Оценка прибыльности групп товаров (объемы реализации по каждой группе товаров; затраты, увязанные с группой товаров; оборачиваемость материалов при изготовлении товаров данной группы и т.п.)

Управленческий учет также дает возможность оценить РЯД ДРУГИХ ПОКАЗАТЕЛЕЙ , которые могут иметь важное значение при переговорах с потенциальными инвесторами или партнерами, а именно:

коэффициенты ликвидности и финансовой устойчивости предприятия;

соотношение собственных и заемных средств, задействованных в бизнесе, и пр.

В следующей статье мы более подробно поговорим об основных "блоках" финансово-хозяйственной информации, применяемых при создании системы управленческого учета (касса, работа с заказчиками и покупателями, учет склада, учет прочих задолженностей).

Материал подготовлен
Генеральным директором
ООО "ОНИКС-КОНСАЛТИНГ"
М.В. Алексеевым

и директором по аудиту
ООО "АУДИТ ПРО"
У.Б. Тихоновой